Материалы семинара руководителя фирмы
«Talros-Audiit» Роберта Хирви
ДОХОД С ПРОДАЖ (РЕАЛИЗАЦИЯ) И ОБОРОТ В ЗНАЧЕНИИ ЗАКОНА О НАЛОГЕ С ОБОРОТА
(СОВПАДЕНИЕ И НЕСОВПАДЕНИЕ)
Одна из сложностей бухгалтерского учета – необходимость отражать сделки и операции в нескольких ракурсах: в учетном (в узком смысле), правовом, экономическом и налоговом. Часто они не совпадают, поэтому надо выбирать приоритет. Кроме того, часто приходится считаться и с технологическим аспектом – возможностями и ограничениями конкретной бухгалтерской программы.
I. Реализация и оборот совпадают (наиболее приятный для бухгалтера вариант);
II. Реализация и оборот не совпадают – в связи с хронологическими сдвигами, правовыми отличиями или несовпадением формы сделки с точки зрения налогообложения и бухгалтерского учета («принцип преобладания содержания (над формой)») – пункт 10 статьи 16 Закона о бухгалтерском учете).
I. Совпадение реализации и оборота:
Отчуждение товаров и услуг как основная деятельность предприятия по ставкам налога с оборота – 18%, 5% и как необлагаемый оборот.
- Ставка 18% - часть 1 статьи 15 Закона о налоге с оборота.
- Ставка 5% - часть 2 статьи 15 Закона о налоге с оборота.
- Ставка 0% - части 3 и 4 статьи 15 Закона о налоге с оборота.
- Необлагаемый налогом оборот – части 1 и 2 статьи 16 закона о налоге с оборота.
Пример:
Налогообязанный продает в мае 2004 года в Эстонии товары и оказывает услуги, являющиеся основными видами его деятельности - суммарно на 100,000 крон + НСО.
Экспортирует товар (с отчуждением) в Россию на 200,000 крон.
Отчуждает товар в иное государство-член на сумму 300,000 крон.
Оказывает в иностранном государстве рекламные услуги налогообязанному из другого государства-члена на 400,000 крон.
Сдает недвижимость в Эстонии в найм как жилое помещение на сумму 10,000 крон в месяц.
Продает лекарства на 50,000 + НСО (5%).
Бухгалтерский учет |
|||
|
1 |
Д: Покупатель Д: Покупатель |
К: Доход по ставке 18% К: НСО |
100,000 18,000 |
|
2 |
Д: Покупатель |
К: Доход от экспорта товаров |
200,000 |
|
3 |
Д: Покупатель |
К: Доход от товара внутри Сообщества по ставке 0% |
300,000 |
|
4 |
Д: Покупатель |
К: Доход от услуг по ставке 0% |
400,000 |
|
5 |
Д: Покупатель |
К: Доход (не облагаемый оборот) |
10,000 |
|
6 |
Д: Покупатель Д: Покупатель |
К: Доход по ставке 5% К: НСО |
50,000 2,500 |
|
Налогообложение |
||
|
Käibedeklaratsioon, mai 2004 |
||
|
Строки |
Суммы в декларации |
Примечания |
|
1 |
100,000 |
(1) |
|
2 |
50,000 |
(6) |
|
3 |
900,000 |
(2+3+4) |
|
|
в том числе: |
|
|
3.1 |
300,000 |
(3 - оборот товара внутри Сообщества) |
|
3.2 |
200,000 |
(2 – экспорт товара) |
|
4 |
20,500 |
(18% от 1 + 5% от 6) |
|
6 |
300,000 |
Оборот товара внутри Сообщества |
II. Реализация и оборот не совпадают:
1) Виртуальный оборот:
§ Приобретение товара внутри Сообщества (статья 8 Закона о налоге с оборота).
§ Приобретение товара у налогообязанного лица из другого государства-члена, подлежащего установке или сборке в Эстонии.
§ Приобретение товара покупателем в трехсторонней (треугольной) сделке.
При приобретении товара внутри Сообщества кроме возникновения «виртуального оборота» может возникнуть вполне реальный расход, связанный с приобретением товара у неналогообязанного из другого государства-члена или некорректного счета от него.
Пример: Приобретение товара внутри Сообщества.
Приобретен товар у юридического лица из Германии за 10,000 евро (совпадает с таможенной стоимостью).
|
Продавец – налогообязанный в Германии (союзный налогообязанный) |
Продавец – неналогообязанный в Германии (союзный налогообязанный) |
||||
|
Д: Товар |
К: Поставщик |
156,466 |
Д: Товар |
К: Поставщик |
156,466 |
|
Д: НСО |
К: НСО |
28,164 |
Д: Расход |
К: НСО |
28,164 |
|
|
(156,466 х 0,18) |
|
|
|
|
Если бухгалтерский учет ведется с помощью бухгалтерской программы и она генерирует Käibedeklaratsioon, то для удобства формирования данных Декларации возможно создавать «виртуальную проводку» -
|
Д: Оборот товара внутри Сообщества |
К: Оборот товара внутри Сообщества |
156,466 |
Чтобы была наглядно видна связь бухгалтерского учета с данными Käibedeklaratsioon и удобно было бы генерировать данные в Декларации.
|
Käibedeklaratsioon |
|||||
|
Продавец – налогообязанный в Германии |
Продавец – неналогообязанный в Германии |
||||
|
1 |
156,466 |
|
1 |
156,466 |
|
|
4 |
28,164 |
|
4 |
28,164 |
|
|
5 |
28,164 |
|
5 |
0 |
|
|
6 |
156,466 |
|
6 |
156,466 |
|
|
12 |
0 |
|
12 |
28,164 |
|
2) Расходный оборот:
Возникает в случае любого безвозмездного отчуждения товаров и услуг.
Например, мы подарили стороннему лицу товар, рыночная стоимость которого без налога с оборота составляет 500 крон, бухгалтерская (балансовая) стоимость 300 крон.
|
Бухгалтерский учет |
Налогообложение |
|
Проводки:
Момент оборота - передача товара. Д Расход К Товар 300.- Д Расход К НСО 90 |
Käibedeklaratsioon
1. 500.- 4. 90.- 12. 90.- |
В случае связного лица возникает еще и подоходный налог по статье 48 Закона о подоходном налоге и социальный налог, то есть – дополнительная проводка:
|
Д: Расход |
К: Подоходный налог с предприятия |
176 |
|
(500 х 26/74) 223 |
|
|
|
Д: Расход |
К: Социальный налог |
176 |
|
(500 + 176) х 0,33 |
|
|
3) Возвратный лизинг или обратная аренда:
Несоответствие права и бухгалтерского учета в соответствии с RTJ 9 «Учет аренды», параграф 38: «38. Если сделка продажи с обратной арендой совершена на условиях капитальной аренды, то она отражается не как купля-продажа, а как финансовая сделка, то есть «проданное» имущество остается на балансе продавца, а обязательство по капитальной аренде отражается в балансе покупателя в сумме полученных денег («продажная цена»). Разница между «продажной ценой» и минимальной суммой арендных платежей отражается в течение периода аренды как расходы по интрессу аналогично обычному договору капитальной аренды.».
Пример:
Балансовая стоимость объекта: - 1,000 крон
Продажа: - 500,000 крон + НСО
Взят возвратный лизинг. Условия лизинга до 1 мая 2004 года:
предоплата 20%: - 100,000 + НСО
плата за договор 1%: - 5,000 + НСО
годовые 15% - раз в год
срок - 4 года
|
|
невыплаченная стоимость |
выплата |
интресс |
плата за договор (одноразовая) |
НСО |
Всего платежи (вкл. плату за договор) |
|
предоплата |
500 000 |
100 000 |
0 |
5000 |
18 900 |
123 900 |
|
1 |
400 000 |
100 000 |
60 000 |
0 |
28 800 |
188 800 |
|
2 |
300 000 |
100 000 |
45 000 |
0 |
26 100 |
171 100 |
|
3 |
200 000 |
100 000 |
30 000 |
0 |
23 400 |
153 400 |
|
4 |
100 000 |
100 000 |
15 000 |
0 |
20 700 |
135 700 |
|
|
|
500 000 |
150 000 |
5 000 |
117 900 |
772 900 |
Cчет
Продажа объекта: 500 000
НСО: 90 000
Итого: 590 000
Взаимозачет:
Предоставление лизинга (1 взнос)
предоплата: -100 000
плата за договор: - 5 000
НСО: -18 900
Итого: -123 900
Итого к оплате: 466 100 крон
Проводки:
|
Д |
Лизинг |
К |
НСО |
90 000 |
задолженность перед лизингом |
|
Д |
Расчетный счет |
К |
Лизинг |
466 100 |
|
|
Д |
Расход |
К |
Лизинг |
5 000 |
400,000 |
|
Д |
НСО |
К |
Лизинг |
18 900 |
|
С точки зрения закона о налоге с оборота это оборот 500,000, налог с оборота 90,000, входящий налог с оборота (по первому взносу) 18,900 крон.
Käibedeklaratsioon (до 1 мая 2004 года)
|
1. |
500 000 |
|
5. |
90 000 |
|
6. |
18 500 |
|
9. |
61 100 |
Условия лизинга после 1 мая 2004 года:
предоплата 20%: - 100,000 + НСО
плата за договор 1%: - 5,000 + НСО
годовые 15%: раз в год
срок: 4 года
НСО берется при 1 взносе с 505,000: – 90,900
|
|
невыплаченная стоимость |
выплата |
интресс |
плата за договор (одноразовая) |
НСО |
всего платежи (вкл. плату за договор) |
|
предоплата |
500 000 |
100 000 |
0 |
5000 |
90 900 |
195 900 |
|
1 |
400 000 |
100 000 |
60 000 |
0 |
0 |
160 000 |
|
2 |
300 000 |
100 000 |
45 000 |
0 |
0 |
145 000 |
|
3 |
200 000 |
100 000 |
30 000 |
0 |
0 |
130 000 |
|
4 |
100 000 |
100 000 |
15 000 |
0 |
0 |
115 000 |
|
|
|
500 000 |
150 000 |
5 000 |
90 900 |
745 900 |
Cчет
Продажа объекта: 500 000
НСО: 90 000
Итого: 590 000
Взаимозачет:
Предоставление лизинга (1 взнос)
предоплата: -100 000
плата за договор: - 5 000
НСО: -90 900
Итого: -195 900
Итого к оплате: 394 100 крон
Проводки:
|
Д |
Лизинг |
К |
90 000 |
задолженность перед лизингом |
|
|
Д |
Расчетный счет |
К |
Лизинг |
394 100 |
|
|
Д |
Расход |
К |
Лизинг |
5 000 |
400,000 |
|
Д |
НСО |
К |
Лизинг |
90 900 |
|
Возможна и технологическая проводка:
|
Д: Оборот возвратного лизинга |
К: Оборот возвратного лизинга |
500,000 |
С точки зрения закона о налоге с оборота это оборот 500,000, налог с оборота 90,000, входящий налог с оборота (по 1 взносу) 90,900 крон.
Käibedeklaratsioon (после 1 мая 2004 года)
|
1. |
500 000 |
|
4. |
90 000 |
|
5. |
90 900 |
|
13. |
900 |
Поменяли грузовик на трактор:
|
Стоимость приобретения |
200,000 |
|
Накопленный износ |
80,000 |
|
Остаточная стоимость |
120,000 |
Обе стороны налогообязаны.
1) Договор мены (обменная стоимость не зафиксирована). Счета не выставлялись.
|
Д |
Трактор |
К |
120,000 |
|
|
Д |
Износ |
К |
Грузовик |
80,000 |
|
а) |
Д |
Расход |
К |
НСО |
21,600 |
|
б) |
Д |
Расход |
К |
НСО |
18,305 |
|
а) |
|
|
б) |
120,000 х 18/118 = 18,305 |
|
Käibedeklaratsioon |
|||
|
А |
Б |
||
|
1 |
120,000 |
1 |
101,695 |
|
4 |
21,600 |
4 |
18,305 |
2) Договор мены, в нем зафиксирована обменная стоимость 150,000 крон.
|
А) Обменялись счетами |
Б) Не обменялись счетами |
|
Д |
Трактор |
К |
120,000 |
|
|
Д |
Трактор |
К |
Доход от мены |
7,119 |
|
Д |
Износ |
К |
Грузовик |
80,000 |
|
150,000 х 18/118 = 22,881 |
|
а) |
Д |
НСО |
К |
НСО |
22,881 |
|
б) |
Д |
Расход |
К |
НСО |
22,881 |
|
Käibedeklaratsioon |
|||
|
А |
Б |
||
|
1 |
127,119 |
1 |
127,119 |
|
4 |
22,881 |
4 |
22,881 |
|
5 |
22,881 |
5 |
0 |
|
12 |
0 |
12 |
22,881 |
С точки зрения бухгалтерского учета в отчете о прибыли показывается только экономический результат от отчуждения основного имущества, если убыток /прибыль в строках отчета о прибыли “Muud ärikulud”/“Muud äritulud”.
С точки зрения Закона о налоге с оборота продажная цена основного имущества - это оборот и налог с оборота.
Пример:
Балансовая стоимость основного имущества: 100 000
Накопленный износ: 60 000
Продажная цена: 50 000 + НСО
|
Бухгалтерский учет |
Налогообложение |
|
Проводки: Продажа товараД Покупатель К Результирующий счет 50 000 Д Покупатель К НСО 9 000 Д Износ К Осн. им-во 60 000 Д Результ. счет К Осн. им-во 40 000 Д Результ. счет К “Muud äritulud” 10 000 |
Käibedeklaratsioon
1. 50 000 4. 9 000 12. 9 000
|
6) Хронологический сдвиг между реализацией и оборотом:
При получении денег (предоплаты) по сделке, которая будет облагаться налогом с оборота, возникает оборот и налог с оборота в размере полученных денег. Реализация возникает только при передаче товара или оказании услуг.
Пример:
Получена предоплата в размере 118,000 крон 2 мая 2004 года.
|
Д: Деньги |
К: Предоплата |
118,000 |
Оборот за май - в размере 100,000, соответственно, НСО – 18,000.
Два вида проводок, отражающие НСО с предоплаты:
Проводка-брутто:
|
Д: Возвратное требование |
К: НСО |
18,000 |
Проводка-нетто:
|
Д: Предоплата |
К: НСО |
18,000 |
Первый вариант точнее, второй – проще.
Возможна и технологическая проводка:
|
Д: Оборот с предоплаты |
К: Оборот с предоплаты |
100,000 |
Käibedeklaratsioon (май 2004 года)
|
1. |
100 000 |
|
4. |
18 000 |
|
12. |
18 000 |
В июне 2004 года, произошла продажа товара, за который была получена предоплата.
Вся стоимость сделки = 300,000 + НСО.
В том же месяце произведен окончательный расчет.
|
Д: Покупатель |
К: Реализация |
300,000 |
|
Д: Покупатель |
К: НСО |
54,000 |
Зачет предоплаты:
А)
|
Д: НСО |
К: Возвратное требование |
18,000 |
Б)
|
Д: НСО |
К: Предоплата |
18,000 |
Окончательный расчет:
|
Д: Предоплата |
К: Покупатель |
118,000 |
|
Д: Деньги |
К: Покупатель |
236,000 |
Käibedeklaratsioon (июнь 2004 года)
|
1. |
200 000 |
|
4. |
36 000 |
|
12. |
36 900 |
7) Оборот – легковой автомобиль
Легковой автомобиль – символ и проблема налогообложения Эстонии, другими словами – какая страна, такая и проблема.
|
Д |
Оборот легкового автомобиля |
К |
1,695 |
|
|
Д |
Расход |
К |
305 |
Käibedeklaratsioon
|
1. |
1 695 |
|
4. |
305 |
|
12. |
305 |
Однако, по части 8 статьи 46 наличие легкового автомобиля не вызывает дополнительное обложение налогом с оборота, если по предыдущим законам о налоге с оборота входящий налог с оборота не мог быть полностью зачтен.
ЭКОНОМИЧЕСКАЯ ЦЕЛЕСООБРАЗНОСТЬ ДЕКЛАРИРОВАНИЯ ОСОБОЙ ЛЬГОТЫ С ЛЕГКОВОГО АВТОМОБИЛЯ
Какова величина денежных затрат, связанных с легковым автомобилем, при которых экономически целесообразно уплачивать налоги?
Общая сумма налогов:
|
|
Налог |
База и ставка |
Размер |
|
1. |
Подоходный налог |
2000, 26/74% |
703 |
|
2. |
Социальный налог |
2703, 33% |
892 |
|
3. |
Налог с оборота |
1695, 18% |
305 |
|
Итого: |
1,900 |
||
Налоговая нагрузка: 95% (1,900/2,000 х 100%)
Величина денежных затрат (не выделяя НСО), при которых уплачивать налоги становится выгодно:
26/74 Х = 1,900
Х = 1,900 х 74/26 = 5,408
Обычно все денежные затраты включают налог с оборота, поэтому –
5,408 х 18/118 = 825
5,408 – 825 = 4,583
Оплата особой льготы ставится экономически целесообразной, если денежные затраты в месяц, связанные с легковым автомобилем (лизинговые платежи, топливо, ремонт, парковка и т.д.) превышают денежные затраты 5,408 крон, или расходы без НСО 4,583 крон.